Sahte belge düzenleyenler ile kullananlar arasındaki
ticari ilişki, belge düzeni, bedelin ödenme şekli gibi hususlar
incelenmeden kişileri kullanıcı olarak itham etmek haksızlıktır.
Zira pek çok olayda sahte belge de düzenleyenlerin, gerçek ticari
faaliyetlerinin de bulunduğu veya bulunabileceği, hususu hiç
düşünülmemiştir.
Vergi Usul Kanunu’nun 370.
maddesinde düzenlenen “izaha davet” müessesesinin uygulamasına
ilişkin idari anlayışı yansıtan 519 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliği ile mükelleflerden izah istenecek konuların sayma yolu ile
belirlenmesi yöntemi terk edilerek, izah istenilecek konular
uygulama birimlerinin takdirine bırakılmıştır. İdare tarafından
izah talebine konu edilebilecek konular arasında sahte veya
yanıltıcı belge kullanımı da vardır.
Müessesenin bu konudaki işleyiş yöntemi, “hakkında vergi
incelemesi bulunmayan veya ihbar olmayanların, sahte veya
muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlemiş
olabileceklerine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya
muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarının bir takvim yılında
100 bin Türk lirasını aşmadığı veya bu tutarı geçse dahi ilgili
yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmadığı hallerde
mükelleflere, Değerlendirme Komisyonunca SMİYB ön tespit yazısı
tebliğ edilmesi” şeklindedir. Buradaki 100 bin TL tutarındaki sınır
her yıl yeniden değerlemeye tabi tutulduğundan 2026 yılı için
870.000 TL olarak dikkate alınmalıdır.
Burada sınırların tespitinde, belge tutarları, vergiler hariç
(yani KDV hariç) tutarlar üzerinden dikkate alınmaktadır. İlgili
yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının hesabında ise tespit
tarihine kadar verilen KDV beyannamelerinde yer alan indirilecek
KDV'ye ilişkin her bir KDV oranı ayrı ayrı esas alınmak suretiyle
söz konusu toplam mal ve hizmet alışlarına bakılmaktadır. Mal ve
Hizmet alışlarında, KDV’den istisna olan alışların niçin dikkate
alınmadığının izahı ise yoktur.
Bu ön tespit yazısında mükellefe, SMİYB ön tespit yazısının
tebliği tarihinden itibaren 30 gün içerisinde ön tespitle ilgili
hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya
yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve
ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, gecikme zammı oranında
hesaplanacak izah zammı ile birlikte aynı sürede ödenmesi şartıyla
vergi ziyaı cezasının ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında
(indirimli olarak) kesileceği bildirilmektedir.
İzaha davette savunma hakkı eksikliği
Dikkat edilirse burada izah yoktur. Sahte belge düzenleyenler
ile kullananlar arasındaki ticari ilişki, belge düzeni, bedelin
ödenme şekli gibi hususlar incelenmeden kişileri kullanıcı olarak
itham etmek haksızlıktır. Zira pek çok olayda sahte belge de
düzenleyenlerin, gerçek ticari faaliyetlerinin de bulunduğu veya
bulunabileceği, hususu hiç düşünülmemiştir. Öte yandan
kullanıcı olmakla eleştirilen bir mükellef incelemeye sevk
edildiğinde, vergi müfettişleri 306 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliği uyarınca belgenin bilerek kullanılıp kullanılmadığına da
bakmakta, bu hususu raporlarında kast unsuru açısından
değerlendirmektedir. Oysa burada Değerlendirme Komisyonu bu hususa
dahi bakamamaktadır. Çünkü mükellefin savunma hakkı yoktur.
Değerlendirme Komisyonuna bu konuda izah alma ve değerlendirme
yetkisinin yasal düzenleme ile tanınmasında yarar vardır.
Öte yandan kesilecek %20 cezanın matrahı da açıkça belli
değildir. Vergi ziyaı cezasının bir katı üzerinden mi, yoksa üç
katı üzerinden mi hesaplanacağı da net değildir. Kanun bu yönü
itibariyle muğlaktır. Uygulama açısından ise bu muğlaklık Genel
Tebliğ ile giderilmiştir.
Burada tereddüt doğuran bir başka nokta da, beyana davet edilen
mükellefin bu davete icabet etmemesi halinde yapılacak incelemede,
vergi müfettişinin 306 sayılı Genel Tebliğe dayalı olarak,
“bilmeden kullanılmıştır” veya “kastı yoktur” şeklinde rapor yazıp
yazamayacağıdır. Eğer yazabilir derseniz, savunmayı almadan
mükellefi beyana davet eden Değerlendirme Komisyonu’nun haksız
beyana davet yaptığı yorumu gündeme gelebilecektir.
Ceza matrahı ve “izah zammı” belirsizliği
Öte yandan kanunda ve anılan Genel Tebliğ’de “Vergi Usul
Kanununun 370 inci maddesinin (b) fıkrası kapsamında %20 oranında
kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamelerin tebliği üzerine
tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusunda bulunulamayacağı ancak cezada
indirim müessesesinden yararlanılabileceği” hükme bağlanmıştır.
Burada uzlaşma yolunun açılması uygulamada belki etkinliği
artırabilir.
Kanun burada da “gecikme zammı” oranında olmakla birlikte “izah
zammı” kavramını ortaya çıkarmıştır. Kanunda bu kavram olmamakla
birlikte, Kanunların hep, “gecikme zammı alınır” demek yerine,
“gecikme zammı oranında” alınacak bir yeni faiz
kavramı ihdas etmesini de anlamak mümkün değildir. Zira bu
şekildeki düzenlemelerin hepsi, bu yeni faizin gider yazılıp
yazılamayacağı tartışmasını körüklemektedir. Vergi kanunları
gecikme faizi ile gecikme zammının gider yazılamayacağını hükme
bağlarken, pişmanlık zammı, tecil faizi, izah zammı gibi diğer
fer’i ödemelerde susmaktadır. Kanunların lafzi yorumunu yapacak
olursak, bu fer’i ödemelerin hepsinin gider yazılabileceği sonucu
çıkmaktadır.
Aynı fiile farklı yaptırım, eşitsizlik sorunu
Kaldı ki izaha davet müessesesi, izaha davet edileceklerin
belirlenmesine ilişkin ölçütleri içermemesi dolayısıyla başlı
başına bir eşitsizlik kaynağıdır. Sahte belge kullanan bir kişi,
izaha davet edilirse % 20, doğrudan incelemeye alınırsa % 300 vergi
ziyaı ödemek durumunda kalmaktadır.
Uygulama açısından önemli ve idare açısından kullanılması
yararlı izaha davet müessesesinin yasal düzenlemesinin, sahte veya
yanıltıcı belge kullananlara ilişkin kısmı başta olmak üzere gözden
geçirilmesi ve hukuka aykırılıklardan arındırılması hem
gerekmektedir hem de başarı şansını artıracaktır.