Haksız işlemlerde yeni yol ihtiyacı
Hemen her idari işlemde olabileceği gibi vergilendirme işlemlerinde da hata olabilir. İdari işlemlerde hataların düzeltilmesi, iptal, geri alma, düzeltme gibi çok çeşitli yollarla ve idare hukukunun genel esaslarına göre düzeltilebilirken, vergi işlemlerinde hata kavramı Vergi Usul Kanunu’nda (VUK) dar anlamda tanımlanmış ve düzeltilme yöntemleri sınırlı bir şekilde düzenlenmiştir.
VUK’un “vergi hatası” başlığını taşıyan 116. maddesinde vergi işlemlerinde ortaya çıkabilecek hata kavramı, “vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması” şeklinde tanımlanmıştır. İzleyen maddelerde ise vergi hatası, hesap hataları ve vergilendirme hataları olarak iki ayrı kısma ayrılmıştır. Kanunun 117. maddesi hesap hatalarını, matrah hataları, vergi miktarında hatalar, verginin mükerrer alınması şeklinde üç türde belirlemiştir. 118. madde de ise vergilendirme hatası olarak, mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, verginin konusunda hata, vergilendirme veya muafiyet döneminde hata şeklinde dört tip belirlemiştir.
Bu maddelerin uygulamasında Vergi İdaresi, hatanın genel tanımında yer alan “haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması” ibaresini ikinci plana iterek, sadece 117 ve 118. maddelerde sayılan türlerde bir hata iddiası varsa verginin haksız yere alınıp alınmadığının bu hükümlere göre irdelenebileceği görüşünü benimsemiştir. Bu görüş ortaya çıkan ihtilaflarda yargı tarafından da benimsenmiştir. Dolayısıyla uygulamada hata hükümlerinin yüklendiği, haksız vergilendirmeyi önleme işlevi tam olarak yerine gelemez hale gelmiştir. Bu durumun verginin yasallığı ilkesi, kanuni idare ilkesi gibi Anayasal ilkelerin ve vergi hukukunda bu ilkelerin ışığında idareye olabildiğince sınırlı olarak takdir hakkı tanınması eğilimin bir sonucu olduğu da elbette savunulabilir.
Bu durumda sorunun çözümünün bir irdelemeye, maddi olayların değerlendirilmesine, bir hukuki tahlile bağlı olduğu haller, hata kapsamı içerisinde değerlendirilmemektedir. Öte yandan 6183 sayılı Kanun’da düzenlenen cebri icra işlemlerinde ortaya çıkan hatalar için ise 6183 sayılı Kanun’da bu konuda 213 sayılı Kanun’a bir gönderme yapılmadığı gerekçesi düzeltme yolu kapalı tutulmaktadır. Bu konudaki yargı anlayışını ve gerekçelerini daha önce aktarmıştım.
Ancak bu düzenlemelerin ve uygulamasının önemli hak kayıplarına yol açtığı ve pek çok halde mükellef haklarını ve mülkiyet hakkını zedelediği de bir gerçektir. Buradaki ilk sorun, hangi değerlendirmenin hata halini oluşturduğunun, pek çok olayda net olarak anlaşılamamasıdır. Yargı yoluna başvurmak yerine, ihtilafların idare ile barışcıl çözüm yolu olarak gösterilen ve kısa sürede çözüm almaya yönelik olan hata ve düzeltme hükümlerine göre başvuruda bulunan pek çok kişi, taleplerinin reddi üzerine yargıya başvurduklarında, yaşadıkların olayın “hata ve düzeltme hükümleri kapsamına girmediği gerekçesi” ile karşılaşmakta ve davalarının süreden reddine dayalı olarak hak kayıplarına uğramaktadır. Öte yandan hata hükümlerinin dar yorumlanması ve yasalarda haksız alınan vergilere ilişkin olarak mükelleflere başkaca bir yolun gösterilmemiş olması da haksız alınan vergilerin hazinenin kazanç hanesine yazılmasını sorununa yol açmaktadır.
Örneğin kendisine kesilen üç kat vergi ziyaı cezasını ödeyen, ancak daha sonra ceza mahkemesinde beraat eden bir mükellefin, haksızlığı yargı kararı ile sabit olan üç kat cezanın bir kata dönüştürülmesini talep edebileceği her hangi bir yol hukukumuzda yoktur. Defter ve belgelerini süresinde ibraz edemeyen ve dolayısıyla KDV indirimleri reddedilmek suretiyle hakkında cezalı tarhiyat yapılan bir mükellefin, defter ve belgelerini bulduğunda idarenin yeniden inceleme yaparak tarhiyatın gözden geçirilmesini isteyebileceği bir yol mevcut değildir. İnceleme raporuna dayalı olarak tarh edilen vergi ve cezaya itiraz etmeyen bir mükellefin bu raporda toplama hatası bulunduğunu sonradan belirlemesi halinde veya toplama hatası bulunan bir ödeme emrini itirazsız ödeyen bir mükellefin sonradan bunu fark etmesi durumunda yahut amortisman ayırmayı unutan bir mükellefin sonradan bu amortisman giderinin dikkate alınmasını istemesi halinde, başvurabileceği bir hukuki yol yoktur.
Özel hukukta dahi kişiler birbirlerine yaptıkları haksız ödemelere karşı menfi tespit davası, sebepsiz zenginleşme davası gibi hukuksal yollarla korunurken, devletin egemenlik hakkından yararlanarak güçlü yetkilerle donatılmış vergi idaresi karşısında zayıf durumdaki bireylerin korunmamasını, hukuk devleti ile bağdaştırmak mümkün değildir.
Yaşanan bütün bu sıkıntılar, vergi usul hukukunun hata ve düzeltme hükümlerini gözden geçirmeyi ve müesseseyi, ihtilafların barışçıl yoldan veya idari aşamada ortadan kaldırılmasını gerçek anlamda sağlayan bir yapıya kavuşturmayı zorunlu kılmaktadır. Bunun yapılması söz konusu ilkeler uyarınca yerinde görülmüyorsa, haksız vergilendirme işlemleri karşısında da mükellefleri koruyacak yeni barışçıl idari başvuru yolları oluşturulması gerekmektedir.
DÜZELTME
Geçen Perşembe yayımlanan önceki yazımın başlığının “Nakit Sermaye Artırımı Teşviki Geçici Vergide Kayıp mı Oldu?” şeklinde olması gerekirken sehven “Nakit Sermaye Artırımı Teşviki Geçici Olarak Vergide Kayıp Mı Oldu?” şeklinde yayınlanmıştır. Yazımın düzeltilmiş başlıkla dikkate alınmasında yarar vardır.