Vergide zaman aşımı artık 6 yıl

Necmi ULUS - Yeminli Mali Müşavir

Herkesin yakından bildiği üzere, vergi uygulamasında zamanaşımı süresi 5 yıldır. Zamanaşımı süreye dayalı olarak, sürenin bitiminden itibaren işlem yapılamayan, hakların düştüğü, taleplerin ve takiplerin ortadan kalkacağı hak düşürücü süre demektir. Yani bu sürenin dolması ile birlikte, artık mükellefler geriye dönük beyan, düzeltme veya iade talep edemeyecekleri gibi; vergi idaresi de tarhiyat, tebligat, takip ve cezalandırıcı işlemler yapamayacaktır. Ancak geçtiğimiz yıl içerisinde Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu bir karar verdi. Aşağıda detayları ile irdeleyeceğimiz bu karar ile belli şartlarda vergide zamanaşımı süresi 5 yıl yerine 6 yıl a çıkmış oldu. Bu karar a gerek idare, gerek mükellefler ve gerekse de yargı kalemleri uymak zorunda olduklarından; bu şartlarda zamanaşımı süresi otomatik olarak uzamış oldu. Konuya ilişkin mevzuat, uygulama ve yorumlarımız aşağıda yer almaktadır.

1. ZAMANAŞIMI MADDELERİ

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesi gereğince;

Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır. Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi gereğince;

Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Anayasa Mahkemesi’nin 15/10/2009 tarihli ve E.: 2006/124, K.: 2009/146 sayılı Kararı ile.; Yeniden düzenleme: 23/7/2010-6009/8 md.) Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz. Şarta bağlı istisna veya muafiyet uygulamaları sonucu kısmen veya tamamen alınmayan vergilere ilişkin zamanaşımı süresi, istisna veya muafiyet şartlarının ihlâl edildiği tarihi takip eden takvim yılı başından itibaren başlar.

2. TAKDİR KOMİSYONU MADDELERİ:

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 72. maddesi gereğince;

- Takdir Komisyonu; illerde defterdarın, ilçelerde malmüdürünün (müstakil vergi dairesi olan ilçelerde ilgili vergi dairesi müdürünün) veya bunların tevkil edecekleri memurların başkanlığı altında ilgili vergi dairesinin yetkili iki memuru ile seçilmiş iki üyeden kurulur.

- Arsalara ait asgari ölçüde birim değer tespitinde takdir komisyonu; belediye başkanı veya tevkil edeceği memurun başkanlığı altında belediyenin yetkili bir memuru ile defterdarın, vergi dairesi başkanlığı bulunan yerlerde ise vergi dairesi başkanının görevlendireceği iki memur, tapu sicil müdürü veya tevkil edeceği bir memur ve ticaret odasınca seçilmiş bir üye (ilgili olduğu arsalara ilişkin takdir komisyonlarına organize sanayi bölgesini temsilen bir üye) ile ilgili mahalle ve köyün muhtarından kurulur.

- Araziye ait asgari ölçüde birim değer tespitinde takdir komisyonu, valinin başkanlığı altında defterdar, Tarım Orman ve Köyişleri Bakanlığı il müdürü ile il merkezlerindeki ticaret ve ziraat odalarından seçilmiş birer üyeden kurulur.

- Takdir komisyonlarının kurulacağı yerler ile bu madde uyarınca kurulan komisyonların çalışma usul ve esaslarını belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

- Daimi komisyon bulunmayan yerlerde takdir işleri geçici komisyonlar tarafından görülür.

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 75. maddesi gereğince’

- 72’nci maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu 74’üncü maddedeki görevleri dolayısıyla bu kanunda yazılı inceleme yetkisine haizdir.

- Komisyon, servetleri, sınai hakları ve telif haklarını, imtiyazları, madenleri, mücevheratı, eski eserleri ve sanat eserlerini değerlemede bilirkişiye müracaat edebilir.

- 72’nci maddenin ikinci ve üçüncü fıkralarına göre kurulan takdir komisyonları 79 uncu maddede yazılı yetkileri haizdir.

Takdir Komisyonları görevleri ( Mad. 74 )

a) 72’nci maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun görevleri şunlardır.       

1. Yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak;

2. Vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek (Bu gibi takdirler de takdir kararına bağlanır.)

Takdir Komisyonu bu görevlerini yaparken takdir sebepleri bulunup bulunmadığını incelemez. Yalnız hatalı gördüğü muamelelerde, ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecburdur.

b) 72’nci maddenin ikinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu: 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca arsalar için her mahalle ve arsa sayılacak parsellenmemiş arazide her köyün cadde, sokak veya değer bakımından farklı bölgeleri (Turistik bölgelerde değer bakımından farklı olanlar ilgili valilerce tespit edilecek pafta, ada veya parsel) itibariyle asgari ölçüde birim değer tespit etmekle görevlidir.

c) 72’nci maddenin üçüncü fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu: 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca her il veya ilçe için arazinin cinsi (Kıraç, taban ve sulak) itibariyle asgari ölçüde birim değer tespit etmekle görevlidir.

(b) ve (c) fıkralarına göre yapılacak değer tespitinde, Emlak Vergisi Kanununun 31 inci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan normlardan ve bu maddeye göre hazırlanmış bulunan yönetmelik hükümleri ile gerektiğinde bilirkişiden yararlanılır. 

3. ANAYASA MADDELERİ

Vergiler kanunla konulur ve kanunla kaldırılır.

- Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın 73. maddesi gereğince;

Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.

- Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Cumhurbaşkanına verilebilir.

4. TAKDİR KOMİSYONLARI VE ZAMANAŞIMI UYGULAMASI VE FİİLİ DURUM

- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na göre kurulan takdir komisyonları yasada belirlenen konularda ilgili makamların isteği üzerine takdir işlemi yaparlar. Ağırlığı vergi idaresinin üyelerinin teşkil ettiği bu komisyona, bir üye de mükellefin bağlı bulunduğu mesleki teşekkülden katılır.

- Bilindiği üzere zamanaşımı, süre geçmesi sebebiyle vergi alacağının ortadan kalkmasıdır. Vergi alacağının doğduğu tarihi izleyen yıldan itibaren 5 yıl içerisinde tarh ve tebliğ edilmeyen vergi zamanaşımına uğramaktadır.

- VUK’un 114. maddesinde vergi dairesinin matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurması zamanaşımını durdurmaktadır. Öteden beri uygulamada idare zamanaşımına kısa süre kala dosyaları takdir komisyonuna sevk etmek suretiyle zamanaşımını durdurmaktaydı. Hatta takdir sebepleri olup olmadığına bakılmaksızın bazen inceleme elemanlarının talebiyle takdire sevk işlemi yapılıp zamanaşımını durdurmak suretiyle 1 yıl zaman kazanılmaktadır.

- VUK’un 114. maddesinde yapılan düzenleme ile takdir komisyonunda zamanaşımını durduran bu süre 1 yıldan fazla olmayacağı hükmüne bağlanmıştır. Böylece takdir komisyonunda işlemeyen süre normal zamanaşımının üzerinden 1 yılı aşmayacaktır. Eğer zamanaşımının dolmasına 1 yıldan az kalmışsa işlemeyen süre 1 yılı aşmamak kaydıyla komisyon kararının vergi dairesine intikal tarihine kadar uzamaktadır.

Salt zamanaşımını durdurmak üzere yapılan bu işlemler, önceki yıllarda yargı mercilerinden dönmekte, yapılan cezalı tarhiyatlar mahkeme kararlarıyla reddedilmekteydi.

5. KONU HAKKINDA YAYINLANAN VERGİ DAİRELERİ KURUL KARARLARI

İstemin Konusu: İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi’nin, 18/07/2019 tarih ve E:2019/1744, K:2019/2016 sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:

Dava konusu istem: Hakkında vergi incelemesi başlatıldıktan sonra takdire sevk edilen davacı adına, takdir komisyonunca henüz matrah takdir edilmeden inceleme tamamlanarak davacı hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmesi üzerine anılan vergi tekniği raporundaki tespitler esas alınmak suretiyle verilen takdir komisyonu kararlarına istinaden beş yıllık tarh zamanaşımı süresinden sonra tebliğ edilen vergi ve ceza ihbarnameleriyle 2010 yılı Aralık dönemi için re'sen salınan katma değer vergisi ile bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

İstanbul 5.Vergi Mahkemesi’nin, 18/07/2017 tarih ve E:2017/1038, K:2017/1542 sayılı kararı: Davalı idarece zamanaşımı süresinin dolmasına çok az bir süre kala sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi zamanaşımı süresini durdurmayacağından, zamanaşımı süresinin dolduğu tarihten sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatları kaldırmıştır.

Davalı idarenin istinaf başvurusu İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi’nin 13/09/2018 tarih ve E:2018/112, K:2018/2689 sayılı kararıyla reddedilmiştir.

Davalı idarenin temyiz istemini inceleyen Danıştay 4. Dairesi’nin 11/02/2019 tarih ve E:2018/9050, K:2019/989 sayılı kararı:

Tarh zamanaşımı süresi dolmadan önce yapılan takdire sevk işlemi, 213 sayılı Vergi usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden tarh zamanaşımı süresini durduracağından, işin esası incelenerek karar verilmesi gerekirken aksi yönde verilen temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi’nin, 18/07/2019 tarih ve E:2019/1744, K:2019/2016 sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Temyiz Edenin İddiaları: Kanuna uygun olarak salınan vergi ve kesilen cezada hukuka aykırılık olmadığı, aksi yöndeki ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

Karşı Tarafın Savunması: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Tetkik Hakimi .... Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

Türk milleti adına

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nca, Tetkik Hakiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

KARAR:

İNCELEME VE GEREKÇE:

Maddi Olay: Hakkında vergi incelemesi başlatılan davacı takdire sevk edilmiş, takdir komisyonunca henüz matrah takdir edilmeden inceleme tamamlanarak davacı hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmesi üzerine takdir komisyonunca anılan vergi tekniği raporundaki tespitler esas alınmak suretiyle beş yıllık genel zamanaşımı süresi dolduktan sonra matrah takdirine gidilmiştir.

Anılan takdir komisyonu kararına istinaden tebliğ edilen ihbarname içeriği vergi ve cezanın kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

İlgili Mevzuat: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.

Anılan kanunun 114. maddesinin ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesi’nin 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen ve 1/7/2010 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe giren halinde "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemesine yer verilmiştir.

Kanunun 30. maddesinin birinci fıkrasında "Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı resen takdir olunmuş sayılır." hükmü yer almaktadır.

213 Kanun'un 72 ila 75. maddelerinde takdir komisyonunun kuruluşu, üyelerin seçilmesi, görev ve yetkileri sayılmış, aynı kanunun 31. maddesinde, Takdir Komisyonu’nca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı belirtilmiştir.

Anılan kanunun 74. maddesinin "a" işaretli fıkrasında ise, takdir komisyonlarının maddede sayılan görevlerini yaparken takdir sebeplerinin bulunup bulunmadığını inceleyemeyeceği, yalnız hatalı gördüğü işlemlerde ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecbur olduğu hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen takdir edilebileceği gibi takdir komisyonuna başvurularak da matrahın takdir edilmesi

sağlanabilecektir. Anılan maddede sayılan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup bu durumdaki bir mükellefin takdire sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır. Ayrıca kanunun 74. maddesindeki kuraldan takdir komisyonunun takdir nedenlerinin bulunup bulunmadığı hususunda bir inceleme yapamayacağı anlaşılmaktadır.

Israr kararında, idare tarafından takdire sevk tarihi dikkate alınarak takdir komisyonuna sevkin zamanaşımını durdurmak amacıyla yapıldığı kabul edilmiş ve tarhiyatın hukuka uygunluğu bu yönüyle değerlendirilmiştir. Ancak yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, Kanun'da takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve belirlilik ve öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç zamanaşımının durması olduğundan takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gerekmektedir.

Bu nedenle takdir komisyonu kararının verildiği tarih itibarıyla resen tarh nedeninin bulunup bulunmadığı ve resen takdir edilen matrahın hukuka uygun olup olmadığı hususları da araştırılarak işin esası hakkında karar verilmesi gerekirken dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen temyize konu ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

SONUÇ:

Açıklanan nedenlerle;

1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,

2- İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi’nin, 18/07/2019 tarih ve E:2019/1744, K:2019/2016 sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,

3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 19/02/2020tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

KARŞI OY:

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

6- DEĞERLENDİRME VE SONUÇ:

Takdir Komisyonlarında esasen, işin ve sektörün içinden gelen bilirkişi uzmanlar, vergi dairesi ekipleri ve vergi yöneticilerinin birlikte değerlendirip, objektif esas ve kriterlerle yapacakları hesaplamalara dayanarak yazdıkları raporları Vergi dairesine gönderirler. Vergi dairesi de bu rapora dayanarak vergi ve ceza kesip mükellefe tebliğ eder.

Amaç bu iken, vergi müfettişleri ve idarece gerek üzerlerindeki iş yoğunluğu ve gerekse vergi dairelerindeki yazışma ve gecikmeler vb. nedenlerle zamanaşımına 1-2 ay ve hatta 1-2 gün kala, inceleme yapamayacakları ve tamamlayamayacakları için, olayı Takdir Komisyonu’na sevk ettirip, sözde zamanaşımını durdurarak incelemelerini tamamlayıp, adına Vergi İnceleme Raporu yerine vergi tekniği raporunu Takdir Komisyonu’na gönderip; sözde Takdir Komisyonu da kendi araştırma sonucuymuş gibi, o raporda belirlenen matrah farklarını esas alıp aynen takdir ederek düzenledikleri Takdir Komisyonu Raporu’nu vergi dairesine göndermektedirler.

Vergi dairesi de duran süreyi yeniden başlatıp kalan günler ve hatta bazen saatler içerinde (!) vergi/ceza ihbarnamesi düzenleyip mükellefe tebliğ etmektedir.

Salt zamanaşımını durdurmak amaçlı yapılan takdir komisyona sevk ve buna dayanarak tebliğ edilen bir vergi/ceza ihbarnamesinin yaratacağı sakıncalar ve doğuracağı mahrumiyetleri şöyle sıralayabiliriz;

 1. Enflasyonist ortam ve yıllarda yukarıda ki şekilde 6 yıl a çıkan bir tarhiyat süresi, vergi aslına %100-150’lere varan bir gecikme faizi yükü bindirir. Yani aslını geçen bir faiz oluşur ki kesilen cezadan bile daha ağır hale gelecektir.

 2. Vergide genel kaide olan 5 yıllık zamanaşımı süresi dolmuş olacağından, gerek incelemede ve gerekse mükellefin savunmasında ihtiyaç duyulacak 3.taraf bilgi ve belgelerinin saklama ve ibraz yükümlülükleri kalkacağından mükelleflerin kendini ve olayı ispat şansı kalmamaktadır. Kaldı ki olay mahkemeye yansıdığında gerek hakimin ve gerekse olası bilirkişi heyetlerinin de ilgili bilgi ve belgeleri isteme ve inceleme imkanı kalmamaktadır.

 3. Zamanaşımı maddeleri ihlal edilmiş anayasal haklar kısıtlanmış vergilendirme kuralları ve işleyişi zedelenmiş olmaktadır.

 4. Takdir Komisyonu müessesesi getiriliş amacından sapmakta ve kötüye kullanılmış olmaktadır.

 Görüleceği üzere yukarıdaki idari uygulama ve buna cevaz veren Danıştay Dava Daireleri Genel Kurul kararı, takdir komisyonuna sevk edilen olay ve tarhiyatlar için vergideki zamanaşımı süresini dolaylı olarak, 5 +1 yıl olmak üzere 6 yıla çıkarmış durumdadır. Bu durum yukarıda açıkladığımız gerekçe ve nedenlerle Anayasaya ve vergi adalet ve eşitliğine aykırılık teşkil etmektedir.